Accise - Prodotti alcolici - Deposito fiscale - Gestione di opificio - Licenza fiscale di esercizio - Revoca dell'autorizzazione - Presupposti - Cauzione - Mancata reintegrazione - Provvedimento plurimotivato - Legittimità - Domanda di annullamento del provvedimento di revoca dell’autorizzazione ad operare come depositario autorizzato per trasformazioni "vino tranquillo, bevande spiritose, alcole etilico, alcoli" - Artt. 5, 28 e 64 del D.Lgs. n. 504 del 1995 (Testo Unico Accise) - Escussione della garanzia da parte dell'Amministrazione finanziaria - Obbligo in capo al depositario di reintegrare la cauzione entro il termine di trenta giorni dalla richiesta dell'Ufficio - Inutile decorso di tale termine configurante un’ipotesi di revoca vincolata della licenza fiscale ai sensi dell'art. 64, comma 2, T.U.A..

 

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 138 del 2024, proposto da-OMISSIS- s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall’avvocato Maria Di Paolo, con domicilio digitale come da PEC da Registri di Giustizia;

contro

Agenzia delle dogane e dei monopoli e Ministero dell’Economia e delle Finanze, in persona dei rispettivi legali rappresentanti pro tempore, rappresentati e difesi dall’Avvocatura distrettuale dello Stato, domiciliataria ex lege in Perugia, via degli Offici, 14;

per l’annullamento

del provvedimento di revoca dell’autorizzazione ad operare come depositario autorizzato per trasformazioni “vino tranquillo, bevande spiritose, alcole etilico, alcoli”, TR -OMISSIS-, del-OMISSIS-;

per il risarcimento (nei soli confronti di ADM) del danno subito per effetto dell’illegittimo provvedimento che ha determinato la cessazione dell’attività.

 

Visti il ricorso e i relativi allegati;

Visti gli atti di costituzione in giudizio di Agenzia delle dogane e dei monopoli e del Ministero dell’economia e delle finanze;

Visti tutti gli atti della causa;

Relatore nell’udienza pubblica del giorno 10 febbraio 2026 la dott.ssa Daniela Carrarelli e uditi per le parti i difensori come specificato nel verbale;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

 

FATTO e DIRITTO
 

1. Emerge dagli atti di causa che la-OMISSIS- s.r.l., con sede a Terni, era titolare dal 2013 di una licenza per la gestione di un opificio di trasformazione e elaborazione di “bevande spiritose, vino tranquillo, altri prodotti contenenti alcool etilico, alcole etilico” in regime di deposito fiscale ai sensi dell’art. 28 del d.lgs. n. 504 del 1995 (Testo unico accise -T.U.A.).

1.1. In data -OMISSIS- l’Agenzia delle dogane e dei monopoli (ADM), Ufficio delle dogane di Terni, avviava una verifica amministrativo-tributaria nei confronti della Società odierna ricorrente, che terminava in data -OMISSIS- con la redazione del processo verbale di constatazione (prot. n. -OMISSIS-), con accertamento delle seguenti violazioni:

1) deficienze accertate sui prodotti alcolici nella verificazione delle giacenze al -OMISSIS- di prodotti condizionati e contrassegnati (pari a litri anidri 11,919) superiori a quelle consentite; norma violata: artt. 43 e 47, comma 1, d.lgs. n. 504 del 1995 (con recupero di accisa ai sensi dell’art. 4, comma 3, T.U.A. pari a euro 123,42;

2) cali naturali e tecnici sul prodotto sfuso eccedenti il limite legale del 10% per gli anni 2018, 2019, 2020, 2021 e 2022; norma violata: d.m. 13 gennaio 2000 n. 55 e art. 47 T.U.A.;

3) irregolare tenuta dei registri di carico e scarico anni 2018-2019-2020-2021-2022; norma violata: art. 50, comma 1, T.U.A.;

4) immissione in consumo di prodotto non dichiarato in entrata; norma violata: art. 47, comma 2, T.U.A.;

5) ritardato versamento dei diritti di licenza per gli anni 2021 e 2022; norma violata: art. 63, comma 4, T.U.A.;

6) produzione di igienizzanti con alcole neutro in assenza di licenza; norma violata: art. 50, comma 3, T.U.A.

A seguito della notifica di detto verbale veniva emesso un avviso di pagamento per il recupero di complessivi € 14.745,00 a titolo di accisa, interessi e indennità di mora, oltre sanzioni; l’avviso era successivamente annullato in autotutela a seguito dell’accoglimento di alcune osservazioni, formulate dalla società e ritenute condivisibili dall’Amministrazione, in materia di conteggio dei cali ammessi. Di conseguenza veniva emesso un nuovo avviso di pagamento prot. n. -OMISSIS-, contenente il ricalcolo dell’accisa dovuta.

Avverso detto avviso di pagamento la società presentava ricorso reclamo; la procedura di cui all’art. 17 bis del d.lgs. n. 546 del 1992 si concludeva con il rigetto dello stesso.

L’odierna ricorrente presentava un’ulteriore richiesta di annullamento in autotutela, rigettata con nota del-OMISSIS-.

Veniva conseguentemente emesso l’atto di irrogazione della sanzione prot. n. -OMISSIS-, con l’applicazione di sanzioni afferenti all’accisa non versata, oggetto di successivo ricorso tributario.

Nell’ottobre 2023, in pendenza del giudizio tributario, ADM, a seguito di diffida al pagamento delle somme di cui sopra, escuteva la cauzione garantita da polizza fideiussoria emessa da -OMISSIS- s.p.a.

1.2. In data -OMISSIS-, ADM comunicava l’avvio del procedimento per la revoca della licenza.

Con successivo provvedimento del-OMISSIS- vaniva comunicata all’odierna ricorrente la revoca dell’autorizzazione ad operare come deposito fiscale di alcol ai sensi dell’art. 28 del d.lgs. n. 504 del 1995, con effetto immediato.

1.3. Riferisce l’odierna ricorrente che, nelle more delle vicende richiamate, la Società aveva presentato domanda di “rottamazione” in data -OMISSIS-; circostanza che ADM non menziona nei propri atti.

1.4. Il contenzioso tributario si concludeva in primo grado sfavorevolmente all’Amministrazione, con accoglimento sia del ricorso avverso il provvedimento sanzionatorio, con sentenza n. -OMISSIS-, che di quello avverso l’avviso di pagamento relativo al recupero dell’accisa non versata su prodotti alcolici, con sentenza n. -OMISSIS-.

Dette sentenze sono state successivamente entrambe annullate dalla Corte di giustizia di secondo grado dell’Umbria, rispettivamente, con sentenze n. -OMISSIS- e n. -OMISSIS-.

2. Con il ricorso in epigrafe, la-OMISSIS- s.r.l., ha agito per l’annullamento del provvedimento del-OMISSIS- di revoca dell’autorizzazione ad operare come deposito fiscale di alcol ai sensi dell’art. 28 del d.lgs. n. 504 del 1995 e per il risarcimento del danno, articolando censure in diritto riassumibili come segue.

i. Violazione e falsa applicazione degli artt. 1 e 2 della l. n. 241 del 1990, in combinato disposto con l’art. 23 d.lgs. n. 504 del 1995; eccesso di potere per travisamento totale dei fatti, ingiustizia manifesta, sviamento.

La ricorrente ha contestato le motivazioni poste a fondamento del provvedimento di revoca, affermando l’insussistenza delle violazioni in materia di accise e di irregolarità, come dimostrato dalle pronunce della giustizia tributaria depositate a pochi giorni dall’adozione del gravato provvedimento, nonché l’erronea individuazione della disciplina applicabile (non potendo trovare applicazione al caso di specie il comma 10 dell’art. 23 T.U.A., in quanto il richiamo alle licenze del comma 2 circoscriverebbe l’applicabilità ai soli impianti petrolchimici e raffinerie). In ogni caso, anche a voler ammettere l’applicabilità della normativa richiamata dall’Amministrazione, sussisterebbe una mancata valutazione della gravità delle violazioni in punto di accise, per le quali mancherebbe comunque l’emissione di sanzioni richiesta dalla norma.

ii Violazione e falsa applicazione degli art. 1 e 2 della l. n. 241 del 1990 in combinato disposto con l’art. 38 d.lgs. n. 505 [rectius 504] del 1995 e art. 64; sviamento di potere.

Per quanto attiene alla contestazione inerente alla mancata reintegrazione della cauzione, ha evidenziato la ricorrente che non è stata chiesta la integrazione della cauzione, come previsto dalla norma, in vista di un aumento superiore al 10% dell’importo originario; solo tale fattispecie sarebbe specificatamente contemplata dall’art, 64 cui l’Amministrazione si è richiamata, e sola avrebbe potuto giustificare la revoca. Nel caso di specie, invece, la carenza della cauzione sarebbe addebitabile ad un indebito impossessamento da parte dell’Amministrazione, con un comportamento caratterizzato da mancanza di diligenza e prudenza, attesa l’imminenza del pronunciamento del giudice tributario.

Quanto alla domanda di risarcimento del danno, la parte ricorrente ha evidenziato che l’attività si è arrestata il-OMISSIS- ed attualmente la ditta è chiusa; visto il procedimento in itinere, nei mesi di dicembre 2023 e gennaio 2024 la Società si è adoperata per smaltire le scorte e cercare di limitare il danno. Allo stato sarebbe in corso la quantificazione esatta del danno subito - rappresentato da mancato introito, quantificato in rapporto alla media degli anni antecedenti alla crisi pandemica, ed alla perdita dei mercati soprattutto esteri - stimato comunque in una perdita di euro 250,000,00.

3. Si sono costituiti per resistere in giudizio il Ministero dell’economia e delle finanze e l’Agenzia delle dogane e dei monopoli, rappresentati e difesi dall’Avvocatura distrettuale dello Stato.

La difesa erariale ha, preliminarmente, eccepito il difetto di legittimazione passiva del Ministero dell’economia e delle finanze, rientrando il provvedimento gravato nelle funzioni ad essa attribuite dal titolo V del d.lgs. n. 300 del 1999 esercitate dal 1° gennaio 2001, inizio dell’operatività delle agenzie fiscali ex art. 1 del d.m. 28 dicembre 2000.

Con riferimento alla questione controversa, la parte resistente ha evidenziato che le statuizioni della Corte di giustizia tributaria invocate da parte ricorrente sono state integralmente riformate in secondo grado, con piena conferma della validità degli accertamenti operati dall’Agenzia.

Peraltro, già in esito al verbale di constatazione del -OMISSIS-, l’Amministrazione risultava in possesso di elementi sufficienti all’apertura di un procedimento amministrativo finalizzato all’eventuale revoca della licenza. Tuttavia, proprio in considerazione delle vicende endoprocedimentali dell’accertamento tributario, ed in particolare dell’intervento in autotutela del -OMISSIS-, tale procedimento è stato interrotto, sino al completamento degli accertamenti, sicché sarebbe smentito il presupposto da cui muove parte ricorrente circa la mancata collaborazione e la pretesa inadeguata ponderazione, da parte dell’Amministrazione, di tutti gli elementi in gioco.

L’Amministrazione - in ossequio principi di lealtà, trasparenza e collaborazione - avrebbe consentito un ampio contraddittorio, anche con incontri con il consulente della società, condividendo i conteggi operati ed agendo in autotutela a fronte di una corretta rimostranza della contribuente; piuttosto la società si sarebbe mostrata poco collaborativa, omettendo di fornire dati chiari sin dall’inizio della verifica e ponendosi costantemente in una posizione di conflitto con i verificatori. Una volta definita in via amministrativa la vicenda fiscale, con emissione degli atti impositivi, l’Ufficio è doverosamente tornato a valutare l’opportunità di mantenere in essere la licenza, alla luce della situazione accertata al gennaio 2024, valutando, all’esito, la sussistenza dei presupposti di revoca sotto il duplice profilo dell’esistenza di violazioni gravi e ripetute alla normativa IVA e della mancata reintegrazione della garanzia necessaria per operare come deposito fiscale.

La difesa resistente ha, di conseguenza, argomentato circa l’infondatezza delle censure in diritto e sull’insussistenza dei presupposti per il preteso risarcimento del danno, evidenziando, tra l’altro, che la Società ricorrente ha riconsegnato i contrassegni di Stato in suo possesso in data -OMISSIS-, quindi in data antecedete al provvedimento di revoca.

4. La ricorrente ha replicato, ribadendo che il comportamento tenuto da ADM invererebbe il vizio di sviamento di potere ed evidenziando, in particolare, che avverso le pronunce del giudice tributario di secondo grado pende ricorso per Cassazione. Con riferimento alla domanda risarcitoria, la parte ricorrente ha sottolineato come la Società abbia diligentemente agito per tentare di limitare il danno, utilizzando gli ingredienti utilizzabili e disfacendosi di quelli non cedibili, nonché restituendo i contrassegni al fine di ridurre il rischio di imposizione fiscale in assenza di incasso.

5. All’udienza pubblica del 10 febbraio 2026 la causa è stata trattenuta in decisione.

6. In limine litis, in accoglimento dell’eccezione di parte resistente, deve essere dichiarato il difetto di legittimazione passiva del Ministero dell’economia e delle finanze.

Le censure di parte ricorrente sono svolte unicamente avverso un provvedimento del competente ufficio territoriale dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli - dotata di personalità giuridica di diritto pubblico ex artt. 61 e 63 del d.lgs. n. 300 del 1999 - nei confronti della quale è parimenti unicamente indirizzata la domanda risarcitoria.

7. Il primo ed il secondo motivo di ricorso possono essere trattati congiuntamente e non si presentano meritevoli di accoglimento per quanto di seguito esposto.

7.1. Dalla lettura del provvedimento di revoca del-OMISSIS- gravato emerge che ADM ha posto a fondamento della propria determinazione due fattispecie distinte, seppur connesse da un punto di vista fattuale.

Da un lato, si richiama l’art. 23, comma 6, T.U.A., in combinato disposto con il comma 10 del medesimo articolo, evidenziando che la licenza di esercizio può essere revocata nei confronti di soggetti «che abbiano commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura od entità, alle disposizioni che disciplinano l’accisa, l’imposta sul valore aggiunto e i tributi doganali, in relazione alle quali siano state contestate sanzioni amministrative nell’ultimo quinquennio»; fattispecie ravvisate tanto nei due atti impositivi per il recupero del tributo e l’irrogazione della sanzione (avviso di pagamento -OMISSIS-e atto di contestazione -OMISSIS- che hanno fatto seguito al verbale prot. -OMISSIS-del -OMISSIS-), che nella pendenza a carico della Società di dieci ruoli in materia di imposta sul valore aggiunto (anni 2022-2021-2020-2019).

D’altro canto, ADM ha richiamato gli artt. 64 e 5, comma 3, del d.lgs. n. 504 del 1995, evidenziando che «- in data 22/11/2023 la garanzia prestata sull’accisa gravante sui prodotti alcolici detenuti nel deposito fiscale è stata interamente escussa, per l’importo complessivo di € 10.329,14; - in data 01/12/2023 è stata richiesta la reintegrazione della garanzia ai sensi dell’art. 64 D.Lgs. 504/95 al fine di proseguire l’attività di cui alla licenza TRA-OMISSIS-, ma non è pervenuto alcun riscontro; - ai sensi dell’art. 28 comma 5 e dell’art. 5 comma 3 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 il depositario è tenuto a prestare una cauzione “…nella misura del 10 per cento dell’imposta che grava sulla quantità massima di prodotti che possono essere detenuti nel deposito fiscale, in relazione alla capacità di stoccaggio dei serbatoi utilizzabili e, in ogni caso, l’importo della cauzione non può essere inferiore all’ammontare dell’imposta che mediamente viene pagata alle previste scadenze…”; se la garanzia non viene reintegrata entro il termine di trenta giorni dalla richiesta dell’Ufficio la licenza deve essere revocata».

Il gravato provvedimento di revoca si palesa, pertanto, quale atto a motivazione plurima (o “plurimotivato”), ossia basato su una serie articolata di rilievi ciascuno dei quali, se fondati, può risultare autonomamente sufficiente a giustificare l’esito negativo del procedimento.

Per costante giurisprudenza, quando un provvedimento amministrativo è fondato su una pluralità di autonomi motivi, ancorché collegati, la legittimità di uno solo di essi è sufficiente a sorreggerlo mentre l’eventuale illegittimità di uno solo o più degli altri motivi non basta a determinarne l’illegittimità (ex multis, C.d.S., sez. III, 20 maggio 2025, n.4320; Id., sez. VI, 2 luglio 2024, n. 5816; Id., sez. V, 7 giugno 2024, n. 5119; T.A.R. Umbria 30 agosto 2025 n. 670; Id. 6 ottobre 2025, n. 720); la sussistenza di una sola valida ragione ivi trasfusa può adeguatamente sostenerne la legittimità, «con conseguente carenza di interesse della parte ricorrente all’esame delle censure ulteriori volte a contestare le altre ragioni giustificatrici dell’atto medesimo» (T.A.R. Lazio, Roma, sez. III, 16 marzo 2022, n. 3044).

7.2. Esaminando il secondo dei motivi posti a sostegno della revoca, contestato nel secondo mezzo, va evidenziato che l’obbligatorietà della cauzione nella fattispecie in esame discende dal combinato disposto degli artt. 5 e 28 del d.lgs. n. 504 del 1995, mentre le conseguenze della mancata prestazione o reintegrazione della medesima sono normate dall’art. 64 del medesimo T.U.A.

L’art. 5 T.U.A., dopo aver previsto che «[l]a fabbricazione, la lavorazione, la trasformazione e la detenzione dei prodotti soggetti ad accisa ed in regime sospensivo sono effettuate in regime di deposito fiscale» (comma 1), regime autorizzato dall’Amministrazione finanziaria nei limiti e alle condizioni stabilite dall’autorizzazione ed il cui l’esercizio, per i prodotti diversi dai tabacchi lavorati, è subordinato «al rilascio di una licenza, secondo le disposizioni di cui all’articolo 63» (comma 2), elenca al terzo comma gli obblighi del depositario. Tra questi figura, alla lettera a), l’obbligo di prestare cauzione secondo i parametri ivi indicati. Il successivo quinto comma dispone che l’inosservanza degli obblighi stabiliti dallo stesso articolo - tra cui figura, tra l’altro, alla lettera c) la tenuta di «una contabilità dei prodotti detenuti e movimentati nel deposito fiscale» - «indipendentemente dall’esercizio dell’azione penale per le violazioni che costituiscono reato, comporta la revoca della licenza fiscale di esercizio».

L’art. 28 T.U.A. con specifico riferimento ai “Depositi fiscali di alcole e bevande alcoliche”, ribadisce al primo comma che «[l]a produzione dell’alcole etilico, dei prodotti alcolici intermedi e del vino nonché la fabbricazione della birra e delle bevande fermentate diverse dal vino e dalla birra sono effettuate in regime di deposito fiscale. Le attività di fabbricazione dei prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo sono consentite, subordinatamente al rilascio della licenza di esercizio di cui all’articolo 63». Il successivo quinto comma, dall’articolo 5, comma 3, stabilisce le modalità per la determinazione dell’ammontare della cauzione richiesta.

Ai sensi dell’art. 64 del d.lgs. n. 504 del 1995 - nel testo vigente - «[n]ei casi in cui è prescritta la prestazione di una cauzione, il rilascio della licenza e l’esercizio dell’impianto sono subordinati a tale adempimento. Qualora occorre integrare la cauzione, il soggetto obbligato deve provvedervi entro trenta giorni dal termine stabilito dall’amministrazione finanziaria; in caso di inosservanza di tale termine la licenza è revocata. Non occorre integrazione se l’aumento della cauzione è inferiore al 10 per cento dell’importo della cauzione prestata».

Come affermato dalla giurisprudenza amministrativa, «per l’inadempimento dell’obbligo di integrare la cauzione nel termine stabilito è espressamente prevista la revoca dell’autorizzazione. Senonché, anche qui la legge è chiara nel senso di subordinare la revoca all’inosservanza, da parte del destinatario, dell’obbligo di integrazione della cauzione “entro trenta giorni dal termine stabilito dall’amministrazione finanziaria”: ne segue che ... la revoca non consegue ex se all’inosservanza da parte del destinatario registrato dell’obbligo di mantenere e assicurare in ogni momento la congruità della somma garantita, ma solo quando, a seguito dell’invito/diffida rivolto dalla P.A. al destinatario ad integrare la cauzione entro trenta giorni dal termine stabilito dalla stessa P.A., il predetto destinatario persista nell’inadempimento» (C.d.S., sez. VII, 20 febbraio 2023, n. 1746).

Nel caso che occupa ADM con nota del -OMISSIS- ha richiesto alla-OMISSIS- s.r.l. il pagamento delle somme di cui all’avviso di pagamento notificato il -OMISSIS-, assegnando un termine di dieci giorni con l’avviso che, in difetto, si sarebbe proceduto all’escussione della polizza fideiussoria; decorso inutilmente detto termine, ADM si è rivolta per il pagamento ad -OMISSIS- s.p.a. con nota del -OMISSIS-. Va evidenziato che, sebbene l’avviso di pagamento fosse stato gravato in sede tributaria dall’odierna ricorrente, lo stesso risultava perfettamente efficace ed esecutivo, non essendo stata dalla stessa richiesta la sospensione cautelare; inoltre, come evidenziato negli atti, era decorso il termine di sospensione della riscossione di cui al combinato disposto dei commi 2 e 8, dell’art. 17 bis d.lgs. n. 546 del 1992 (vigente ratione temporis).

A seguito dell’integrale escussione della fideiussione - che non ha tuttavia coperto l’intero ammontare dell’avviso di pagamento - è sorto in capo alla-OMISSIS- s.r.l. l’onere di ricomposizione della garanzia. Difatti, il pagamento da parte della società assicuratrice è intervenuto in data -OMISSIS- e da tale data la Società si è trovata ad operare senza garanzia.

L’Amministrazione, in aderenza al dettato normativo, ha provveduto con atto del 1° dicembre 2023 ad assegnare all’odierna ricorrente il termine di trenta giorni per provvedere ai sensi dell’art. 64 d.l.gs. n. 504 del 1995; emerge pacificamente dagli atti di causa che tale termine è inutilmente decorso.

Alla luce della normativa richiamata, la mancata reintegrazione della garanzia costituisce autonomo motivo di revoca ed è sufficiente a sostenere la motivazione del provvedimento gravato, la domanda di annullamento non può, pertanto, trovare accoglimento.

8. Da quanto sopra discende, conseguentemente, il rigetto della domanda risarcitoria.

9. Per quanto esposto, il ricorso deve essere integralmente rigettato, ravvisandosi, tuttavia, giusti motivi per disporre la compensazione delle spese di giudizio.

PER QUESTI MOTIVI
 

Il Tribunale Amministrativo Regionale per l’Umbria (Sezione Prima), definitivamente pronunciando sul ricorso, come in epigrafe proposto, previa estromissione dal giudizio del Ministero dell’economia e delle finanze, lo rigetta.

Spese compensate.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall’autorità amministrativa.

Ritenuto che sussistano i presupposti di cui all’articolo 52, commi 1 e 2, del decreto legislativo 30 giugno 2003, n. 196 (e degli articoli 5 e 6 del Regolamento (UE) 2016/679 del Parlamento europeo e del Consiglio del 27 aprile 2016), a tutela dei diritti o della dignità della parte interessata, manda alla Segreteria di procedere all’oscuramento delle generalità.

Così deciso in Perugia nella camera di consiglio del giorno 10 febbraio 2026 con l’intervento dei magistrati:

Pierfrancesco Ungari, Presidente

Floriana Venera Di Mauro, Consigliere

Daniela Carrarelli, Primo Referendario, Estensore

L'ESTENSORE

Daniela Carrarelli

IL PRESIDENTE

Pierfrancesco Ungari